معايير المراجعة الدولية 2010 International Standards Auditing

لعل من المألوف أن نجد معايير تضعها المنظمات المهنية لمزاولة أي مهنة كالطب أو المحاماه مثلاً حيث يعود المهنيون إليها بهدف تحديد مسؤولياتهم وعلاقاتهم ببعضهم البعض وتعريف الجمهور بمعاييرهم المهنية لمعرفة طبيعة الخدمات المقدمة وحدودها والمسؤوليات المترتبة عنها ، إلا أن أهمية المعايير في المراجعة والتدقيق تفوق غيرها في أي مهنة من المهن نظراً لأهمية تقرير المراجع ودوره في الحياة الإقتصادية المعاصرة إذ قد يزيد قراء هذا التقرير على مئات الآلاف بالنسبة إلى شركة واحدة يكثر مساهموها ويتوزعون على رقعة جغرافية واسعة وهم ذوي مصلحة حقيقية في أرباحهم وثرواتهم المستثمرة في تلك الشركة المساهمة وكلهم ينتظرون تقرير المراجع أو المدقق فإذا لم يكن هذا التقرير سليماً ويستند إلى معايير راسخة تضررت مصالح الكثير من المساهمين وغيرهم من أطراف المجتمع المالي بينما تقتصر الأضرار في مهن أخرى على عدد محدود من المستفيدين من الخدمات .

الفحص الخاص Special Audit

تمهيد

لا تقتصر أعمال المحاسب القانوني فقط على القيام بالمراجعة المالية للوحدة الإقتصادية الخاضعة لأعمال المراجعة من أجل إبداء الرأي الفني حول عدالة وصدق القوائم المالية ولكن هناك خدمات أخرى يقوم بها ومن ذلك الفحص الخاص والذي يتمثل في دراسة وتحليل البيانات التي تتضمنها الدفاتر والسجلات المالية لمنشأة معينة وكذا كافة البيانات والمعلومات الأخرى ذات الصلة بهذه المنشأة وذلك بغرض الحصول على معلومات ذات طبيعة خاصة يحتاج إليها العميل لإتخاذ قرار معين .

أدلة الإثبات في المراجعة 2 Audit Evidence

إن الأدلة التي يسعى المراجع للحصول عليها لا تتميز بالغرابة أو الغموض  فمعظمها من النوع العادي المباشر ، فالمراجع لا يقوم بالعجائب ويخطئ من يظن أن له حاسة سادسة تمكنه من اكتشاف الغش والأخطاء وقد سبق وأن تحدثت في تدوينة سابقة عن طبيعة وأنواع أدلة الإثبات في المراجعة وفي هذه التدوينة سوف أتطرق إلى الوسائل المتاحة للمراجع للحصول على هذه الأدلة ،

الأهمية النسبية والمراجعة Materiality & Auditing

يحتاج المراجعون في مجال تخطيطهم وتنفيذهم لعملية المراجعة إلى إتخاذ قرارات فيما يتعلق بكيفية المضي في العمل والإختيار من بين البدائل في مجال التنفيذ ، إذ يجب عليهم أن يحددوا كيفية إجراء الفحص ومدى ونطاق وعمق الإختبارات وطبيعة وحجم الدليل الواجب الحصول عليه كما يجب عليهم أن يحددوا ردود أفعالهم وتحديد مجالات الفحص التي يجب تطويرها ، وما هي القرارات الأولية التي ينبغى تعديلها المتعلقة بالأدلة المطلوبة كنتيجة لما اكتسبوه من معرفة خلال عملية الفحص ، وفي الأخير 

التدقيق الحكومي Government Auditing

يتزايد الإهتمام في الدول المختلفة نحو مساءلة الموظفين الحكوميين محاسبياً ، ويرجع ذلك إلى المطالب الشعبية المتزايدة وضغط الرأي العام حيث يصعب تواجد نظام فعال وكفء للإدارة الحكومية مركزياً ومحلياً بدون توافر نوع من المساءلة المحاسبية الشعبية والتي من أجلها كان التدقيق الحكومي للإطمئنان عليها من خلال قياس وتقييم أداء إدارات الوحدات الحكومية في الاستحواذ على الموارد و تخصيصها على الأهداف المنوطة بها .

المراجعة في ظل التشغيل الإلكتروني Audit in an Electronic Data Processing

يمكن القول بأن مسئولية المراجع لإبداء الرأي الفني المحايد لا تتغير تبعاً لتغير طريقة تشغيل البيانات المحاسبية وإعداد الدفاتر والسجلات بمعنى أن المراجع يلتزم بإتباع معايير المراجعة المتعارف عليها سواء تم تشغيل البيانات المحاسبية يدوياً أو إلكترونياً ، وتتعلق المشكلة الرئيسية عند مراجعة البيانات التي يتم تشغيلها إلكترونياً بعدم توافر كل مقومات مسار المراجعة وتتمثل هذه المقومات في المستندات المؤيده للعمليات والقيود المثبتة بالدفاتر والسجلات ، والتي قد لا تتوافر بشكل كامل في نظم التشغيل الإلكتروني للبيانات التي تقوم على إثبات وإزالة وتحديث الملفات دون وجود أي دليل مادي ملموس يؤيد حدوث هذه التغييرات وفي مثل هذه الأحوال لا يستطيع المراجع مطابقة المستندات مع ما هو مثبت بالدفاتر كما يتعذر عليه إجراء المراجعة الحسابية بدفاتر اليومية والأستاذ وبذلك تفقد المراجعة الحسابية والمراجعة المستندية أهميتها ويقل الإعتماد عليها ،

أدلة الإثبات في المراجعة Audit Evidence

إن وظيفة المراجع هي فحص القوائم المالية وإبداء رأيه الفني كخبير في مدى دلالة هذه القوائم على عدالة المركز المالي للمشروع وعلى نتيجة أعماله ، فالمراجع خبير في شئون المحاسبة و المراجعة وعند تصديه لأي عملية مراجعة فهو في الواقع يعلم الغير بأنه خبير في شئون المهنة ولذلك فإن رأيه في القوائم المالية هو رأي خبير ويجب أن يكون تحقيقه للقوائم المالية مبنياً على أساس سليم وبالتالي يتضح أن المراجع يجب عليه أن يبذل مجهوداً كبيراً في الحصول على المعلومات التي تمكنه من إبداء رأيه في القوائم المالية . فالقوائم المالية التي يفحصها المراجع والتي يبدي رايه فيها تتكون من العديد من البيانات والتأكيدات ويجب أن يكون المراجع لنفسه رأياً بالنسبة لكل بيان من هذه البيانات ، ومن أمثلة البيانات التي تحتوي عليها القوائم المالية مقدار النقدية ،

الغش والمراجع Fraud and Auditor

لقد ترتب على كبر حجم المنشأت وتعدد عملياتها تعذر قيام المراجع بالمراجعة التفصيلية وعلى ذلك تحولت عملية المراجعة بالكامل إلى مراجعة اختبارية وهذا هو السائد في العمل الميداني الأن.
كما ترتب على ذلك عدم إمكانية اعتبار مراجع الحسابات مسؤولاَ عند عدم اكتشاف الغش والاختلاس المحكم التدبير ، وبشرط أن يكون قد اتخذ في عمله عناية فائقة من حيث عدم التقصير في فحص الأنظمة الداخلية للرقابة وفي تحديد كمية الاختبارات اللازمة وفي تنفيذ عملية المراجعة نفسها.
إن قضية الغش والتلاعب تعتبر من من أكثر القضايا إثارة للجدل والضغوط التي تواجهها مهنة المراجعة في معظم دول العالم ومن أهم العوامل المسببة في تهديد مصداقية القوائم المالية وقد أعتبر الغش أهم تهديد تواجهه شركات الأعمال في الوقت الحاضر.

خطة المراجعة Audit Plan

تعتبر خطة المراجعة هي الترجمة للإستراتيجية الشاملة إلى برنامج شامل تفصيلي للعمل الذي سيتم إنجازه بواسطة فريق المراجعة وهي تحدد الإجراءات التفصيلية للمراجعة التي تمكن المراجع من الحصول على أدلة الإثبات الكافية والملائمة لتحقيق أهداف المراجعة ولذلك يجب أن تكون هذه الخطة مكتوبة .

وتتضمن خطة المراجعة التفاصيل لطبيعة وتوقيت ونطاق إجراءات المراجعة المتعلقة بالعمليات وأرصدة الحسابات والإفصاحات الهامة ، ويتوقف شكل ونطاق تفاصيل الخطة على الحكم المهني للمراجع وتتفاوت هذه التفاصيل تبعاَ لاختلاف حجم وتعقيد المنشأة الخاضعة للمراجعة وعلى الأهمية النسبية وعلى خبرة فريق المراجعة .

أدلة إثبات المراجعة الإلكترونية Electronic Audit Evidence

أدى التطور الهائل في ثورة المعلومات من ناحية وثورة الاتصالات من ناحية أخرى إلى حدوث تقدم كبير في التشغيل الالكتروني للبيانات المحاسبية لدى المنشآت ، الأمر الذي عكس أثره على أساليب وإجراءات المراجعة فعلى الرغم من أن أهداف المراجعة بصفة عامة تعتبر واحدة أيا كانت نوعية التشغيل الخاصة بالبيانات يدوي أو إلكترونية إلا أن إجراءات المراجعة التي يستخدمها المراجع في إجراء الاختبارات قد تغيرت تجاوباَ مع تغير طبيعة كل من عناصر المدخلات وعمليات تشغيل البيانات وطبيعة عناصر المخرجات .

أوراق المراجعة Audit Working Papers

يقصد من عملية المراجعة الحصول على قدر كاف من المعلومات التي تمكن المراجع من إبداء رأيه في دقة وسلامة البيانات المحاسبية التي يقوم بفحصها وعند جمع المراجع للأدلة المؤيدة لرأيه فإنه يجب أن يكون لديه الوسيلة لدراسة هذه الأدلة فيما بعد والرجوع إليها عند الحاجة .

إن أوراق المراجعة هي الوسيلة التي يستعملها المراجع لتجميع الأدلة التي يحتاج إليها لتأييد رأيه في القوائم المالية ، وتشمل هذه الأوراق ميزان المراجعة ، قيود التسويات ، تحليل الحسابات بالأستاذ العام ، الكشوف

المراجعة الداخلية Internal Auditing

المراجعة الداخلية هي وظيفة مستقلة داخل المشروع تهدف إلى فحص الأمور المالية والمحاسبية والعمليات الأخرى الخاصة بالمشروع بهدف خدمة الإدارة ، فهي نوع من أنواع الرقابة الإدارية وتهدف إلى قياس وتقويم درجة كفاية أنظمة الرقابة الأخرى .

فالغرض الأساسي للمراجع الداخلي هو مساعدة إدارة المشروع في القيام بمسئولياتها عن طريق فحص وتقويم وإبداء الرأي في السياسات والخطط والإجراءات والسجلات وبصفة خاصة فيما يتعلق بالأمور الآتية :

المراجعة التحليلية Analytical Auditing

تواجه المراجعة في الوقت الراهن مشكلة ضخامة حجم المشروعات وتعقد عملياتها وتعمل في بيئة تتسم بالتطور السريع في منظمات الأعمال وفلسفة أدائها ، كما يواجه المراجعون العديد من الدعاوى القضائية نتيجة فشل مهمة المراجعة الأمر الذي جعل الأساليب التقليدية للمراجعة غير كافية لتجميع أدلة الإثبات والقرائن المتعلقة بعناصر القوائم المالية .
ويحصل المراجع على أدلة الإثبات التي يستلزمها المعيار الثالث من معايير أداء العمل الميداني ( معايير المراجعة المتعارف عليها الصادرة من المعهد الأمريكي للمحاسبين القانونيين ) عن طريق أداء مجموعتين من إجراءات المراجعة :

المسئولية القانونية للمراجع Legal Liability of Auditor

أساس المسئولية هو العلاقة التعاقدية بين المراجع والعميل ويظهر ذلك بصورة خاصة في حالة المشروعات الفردية وشركات الأشخاص حيث المراجعة اختيارية وتتحدد مسئولية المراجع على أساس العقد المبرم بينه وبين العميل ، فعند تعاقد المراجع مع العميل لتأدية خدمات مهنية فإنه في الحقيقة يدعي امتلاك مهارات معينه تؤهله للقيام بهذا العمل بكفاية ولذلك فإن المراجع يجب أن يؤدي عمله بدرجة من العناية والمهارة المعقولة طبقاَ للأصول المهنية المرعية فإذا أهمل المراجع في القيام بواجباته المهنية فإنه يكون مسئولاَ عن تعويض الضرر نتيجة إهماله .

خطر المراجعة Auditing Risk

يعرف خطر المراجعة بأنه الخطر الناتج عن فشل المراجع دون أن يدري في تعديل رأيه بشكل ملائم بخصوص قوائم مالية بها أخطاء جوهرية ، ويعتبر من العوامل الهامة التي يأخذه المراجع في الاعتبار سواء عند تخطيط عملية المراجعة أو عند تحديد إجراءات المراجعة أو عند تقييمه لأدلة الإثبات في المراجعة وقد أكد مجمع المحاسبين القانونيين الأمريكي على ضرورة تقدير المخاطرة عند التخطيط للمراجعة بالقول :

" يجب على المراجعين أن يخططوا لعملية المراجعة بحيث يكون خطر المراجعة عند أدنى حد ممكن ومناسباَ لإبداء رأي سليم في القوائم المالية وقد يتم تقدير الخطر بصورة كمية أو غير كمية ".

تقرير المراجع Audit Report

إن توصيل نتائج الفحص الذي قام به المراجع إلى المستخدمين المعنيين هو جزء لا يتجزأ من جميع المراجعات على اختلاف أنواعها ، فالمرحلة الأخيرة من أي عملية مراجعة تتضمن إعداد تقرير بنتائج العملية أما تقرير المراجع على القوائم المالية لمعرفة مدى تطابقها مع مبادئ المحاسبة المتعارف عليها فقد تمت صياغة هذا التقرير بطريقة نمطية بواسطة مجمع المحاسبين القانونيين الأمريكي ويطلق على هذا التقرر اسم التقرير المختصر Short Form 

قيود المراجعة Auditing Limitations

لا تستطيع أي عملية مراجعة إعطاء تأكيد قاطع بأن القوائم المالية خالية من أي أخطاء جوهرية ناشئة إما من الخطأ في تشغيل البيانات المحاسبية أو من الخطأ في التقدير بشأن اختيار المبادئ المحاسبية أو تطبيقها ، ويؤيد ذلك ما ورد في بيان اللجنة المشكلة من مجمع المحاسبين القانونيين الأمريكي عن مسئوليات المراجع Commission on Auditors Responsibilities حيث ورد بتقريرها ما يلي :

" القوائم المالية التي خضعت للمراجعة لا يمكن أن تكون مكتملة الدقة وينشأ ذلك جزئيا نتيجة لغموض المفاهيم المحاسبية التي تعكسها ، وفضلا عن ذلك فإن المنتج المحاسبي – وهو القوائم المالية – لا يمكن أن يكون أكثر دقة وأكثر قابلية للاعتماد عليه مما تسمح به طرق القياس المحاسبي التي تستمد منها هذه القوائم فعلى سبيل المثال

معايير المراجعة Auditing Standards

تعتبر معايير المراجعة هي المقاييس التي يقاس بها العمل من حيث الجودة ومن حيث الأهداف التي يبتغى الوصول إليها من القيام بهذا العمل ، وقد وافق المعهد الأمريكي للمحاسبين القانونيين على عدد من معايير المراجعة المتعارف عليها باعتبارها أداة لقياس الأداء في مهنة المراجعة  ، حيث تم إعداد هذه المعايير بواسطة لجنة من لجان المعهد الأمريكي ثم نشرت على نطاق واسع وتم بحثها بواسطة أعضاء المعهد.

المراجعة AUDITING

ظهرت المراجعة منذ العصور القديمة فهناك من السجلات والآثار ما يفيد بأن المصريين القدماء واليونان والرومان قد استخدموا جميعا وسائل بدائية في مراجعة أموال الدولة العامة وفي محاسبة موظفي الدولة على الأموال العامة التي بحوزتهم ولكن المراجعة بمعناها الحديث يرجع إلى تاريخ النصف الثاني من القرن التاسع عشر حيث اتسع حجم المشروعات الصناعية اتساعا كبيرا نتيجة عصر البخار واستخدام الآلات في الصناعة وظهور شركات المساهمة كشكل جديد من أشكال المشروعات وكذلك التطور السريع في مهنة المحاسبة بعد الحرب العالمية الأولى .